Le questioni di legittimità costituzionale dell’art. 21-bis, D. Lgs. 10 marzo 2000, n. 74 – sull’efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale irrevocabile di assoluzione – in riferimento agli artt. 3, 24, 53, 102, primo comma, e 111, primo e secondo comma, Cost., non hanno superato il vaglio della Corte costituzionale.
Con la sentenza n. 50 del 2026, pubblicata il 13 aprile, la Consulta ha infatti dichiarato infondate le questioni sollevate dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte e dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma, facendo salva la norma censurata con una sentenza interpretativa di rigetto.
La disposizione, introdotta dal D. Lgs. 14 giugno 2024, n. 87, in attuazione della legge delega 111/2023, attribuisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale irrevocabile di assoluzione pronunciata all’esito del dibattimento con le formule “il fatto non sussiste” o “l’imputato non lo ha commesso”.
Si tratta di una scelta che segna un superamento del modello del doppio binario pieno, vigente dal 2000, fondato sull’autonomia tra processo penale e tributario.
Le due ordinanze di rimessione censuravano, anzitutto, la lesione del diritto di difesa dell’Agenzia delle Entrate, vincolata nel processo tributario agli effetti del giudicato penale pur senza poter intervenire nel relativo giudizio, nonché l’irragionevole disparità di trattamento rispetto all’art. 652 c.p.p. e rispetto alla mancata estensione del medesimo automatismo alle sentenze penali di condanna.
La sola CGT di Roma aveva inoltre prospettato ulteriori dubbi in riferimento agli artt. 53, 102 e 111 Cost., lamentando il rischio di una rinuncia alla pretesa tributaria in presenza di capacità contributiva e la compressione dell’autonomia valutativa del giudice tributario.
Le controversie sottostanti non erano sovrapponibili: quella decisa dalla CGT del Piemonte riguardava una contestazione di esterovestizione societaria, mentre quella rimessa dalla CGT di Roma atteneva a una contestazione di frode fiscale mediante una società ritenuta fittizia. In entrambi i casi, tuttavia, erano intervenute assoluzioni penali dibattimentali con formule rilevanti ai fini dell’art. 21-bis.
La Corte costituzionale ha anzitutto ricostruito l’evoluzione dei rapporti tra processo penale e processo tributario, collocando l’art. 21-bis nel più generale superamento della rigida separatezza tra i due giudizi.
In tale prospettiva, la disposizione è stata letta come strumento volto a evitare che, a fronte dei medesimi fatti materiali, il processo tributario pervenga a esiti radicalmente difformi rispetto a quelli consacrati in una sentenza penale irrevocabile di assoluzione pronunciata all’esito del dibattimento.
Quanto alla censura riferita all’art. 24 Cost., la Consulta ha escluso la lesione del diritto di difesa dell’Amministrazione finanziaria.
La sentenza ha osservato che le fattispecie penal-tributarie non tutelano un interesse privatistico al credito, ma presidiano il corretto adempimento del dovere di concorrere alle spese pubbliche.
In questa chiave, la tutela dell’interesse fiscale non è estranea al processo penale, né è rimessa esclusivamente all’iniziativa dell’Agenzia, poiché si inserisce nell’ambito dell’azione pubblica demandata al pubblico ministero.
La Corte ha inoltre valorizzato il rafforzamento del raccordo istituzionale tra procura e amministrazione finanziaria introdotto dal d.lgs. n. 87/2024, escludendo così che il credito fiscale sia privo di tutela nel processo penale.
Parimenti infondata è stata ritenuta la censura formulata in riferimento all’art. 3 Cost. sulla base del raffronto con l’art. 652 c.p.p.
Secondo la Corte, il tertium comparationis non è omogeneo, perché l’art. 652 c.p.p. riguarda gli effetti della sentenza penale irrevocabile nel giudizio civile o amministrativo per restituzioni e risarcimento del danno, mentre l’art. 21-bis opera nel processo tributario, che attiene al dovere di solidarietà fiscale e all’obbligazione tributaria.
Per la stessa ragione, la Consulta ha escluso l’irragionevolezza della mancata estensione del medesimo automatismo alle sentenze penali di condanna, ritenendo la scelta coerente con la legge delega e con una finalità specificamente garantista a tutela del contribuente assolto.
La parte più significativa della pronuncia riguarda però la delimitazione ermeneutica dell’ambito applicativo dell’art. 21-bis.
La Corte ha chiarito, in primo luogo, che la norma non consente di distinguere, sul piano testuale, tra assoluzioni fondate su un accertamento positivo dell’inesistenza del fatto e assoluzioni derivanti da mancanza, insufficienza o contraddittorietà della prova ai sensi dell’art. 530, comma 2, c.p.p., poiché la formula assolutoria resta formalmente identica.
Tuttavia, la Consulta ha escluso che da ciò discenda un’automatica e generalizzata prevalenza del giudicato penale assolutorio.
Per rispondere ai dubbi prospettati dalla sola CGT di Roma, la Corte ha individuato due ipotesi nelle quali l’efficacia vincolante dell’assoluzione non può operare.
La prima ricorre quando la fattispecie tributaria è governata da presunzioni legali relative, salvo il caso in cui la sentenza penale di assoluzione consegua a un accertamento positivo della non esistenza del fatto. Al di fuori di quest’ultima ipotesi, non si può ritenere che il giudice penale e quello tributario operino sul medesimo terreno probatorio, poiché il primo non può utilizzare le presunzioni legali come regola di giudizio, mentre il secondo può fondare su di esse la pretesa fiscale.
La seconda ipotesi riguarda le assoluzioni fondate esclusivamente sull’inutilizzabilità penale del materiale probatorio, qualora le stesse prove risultino utilizzabili secondo le regole del processo tributario, la sentenza penale assolutoria non può paralizzare automaticamente il sindacato del giudice tributario.
In conclusione, la decisione della Consulta conserva la norma censurata, ma ne circoscrive parzialmente l’operatività complessiva.
La disposizione costituisce infatti espressione di una scelta legislativa non irragionevole, ma la sua efficacia di giudicato presuppone una reale identità dei fatti materiali valutati nei due giudizi e non può operare quando il decisum penale dipenda da limiti probatori o processuali che non trovano corrispondenza nel processo tributario.
