In tema di iva, la concorsualità della procedura di amministrazione straordinaria disciplinata dal D.L. 23 dicembre 2003, n. 347, conv., con modificazioni, con L. 18 febbraio 2004, n. 39, in riferimento ai principi di universalità oggettiva e di universalità soggettiva che la contrassegnano, comporta l’applicabilità, perché compatibile, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 74-bis e l’Agenzia, in relazione ai crediti che vanti, anche a titolo di sanzioni derivanti dalla violazione di leggi tributarie commessa in data antecedente alla procedura, deve insinuarsi al passivo della procedura.
Questo il principio di diritto espresso dalla Corte di Cassazione nella pronuncia in analisi.
La controversia aveva ad oggetto l’iscrizione a ruolo, da parte dell’Amministrazione Finanziaria, dell’importo dovuto a titolo di IVA, sanzioni e interessi da una società posta in amministrazione straordinaria, cui conseguiva la rituale notifica delle cartelle di pagamento.
Detta pretesa scaturiva direttamente dalla dichiarazione, evidenziante un debito, presentata dal commissario straordinario ex art. 74-bis del d.P.R. 633/1972, relativa al periodo antecedente l’ammissione alla procedura.
La ratio sottostante tale atto impositivo risiedeva nella ritenuta non estensibilità del disposto dall’art. 74-bis del d.P.R. 633/1972 all’amministrazione straordinaria, in quanto, a giudizio dell’Amministrazione finanziaria, gli adempimenti fiscali che il commissario straordinario deve osservare non coincidono con quelli del curatore o del commissario liquidatore di una società posta in liquidazione coatta amministrativa.
Ciò in quanto, secondo l’Ente impositore, l’effetto tipico dell’amministrazione straordinaria è quello di proseguire l’attività ordinaria dell’impresa: pertanto l’IVA andrebbe assolta secondo le modalità ordinarie.
Nei giudizi di merito la Società era risultata soccombente in primo grado, vedendosi riconosciuto l’annullamento delle cartelle nei limiti dei soli versamenti eseguiti.
Diversamente, nel giudizio di fronte alla Commissione Tributaria Regionale, l’appello proposto dalla contribuente veniva accolto, in quanto i giudici hanno ritenuto che l’art. 74-bis del D.P.R. 633/1972 trovasse applicazione anche alle imprese in amministrazione straordinaria.
Conseguentemente, le operazioni registrate dalla contribuente nell’anno solare anteriore alla dichiarazione di amministrazione straordinaria andavano considerate alla stregua di un debito della società, titolo per l’insinuazione al passivo.
L’Agenzia delle Entrate ricorreva dunque in Cassazione, lamentando, quale unico motivo di ricorso, la violazione e falsa applicazione degli artt. 54-bis e 74-bis del d.P.R. 633/1972, ritenuti non applicabili all’amministrazione straordinaria in quanto non compatibili, in conformità dell’articolo 36 del d.lgs. 8 luglio 1999 n. 270 (richiamato dal d.l. 23 dicembre 2003 n. 347), che ha esteso l’applicabilità delle disposizioni sulla liquidazione coatta amministrativa solo previa compatibilità con il diverso istituto.
La Corte di Cassazione, giudicando infondato il motivo, corrobora quanto affermato dalla C.T.R., disponendo come sia irrilevante, ai fini della compatibilità tra l’art. 74-bis del D.P.R. 633/1972 e il D.L. 347/2003 in materia di amministrazione straordinaria, la circostanza che quest’ultimo regime comporti la prosecuzione dell’attività ordinaria dell’impresa.
La qualificazione di attività economica ai fini dell’Imposta sul Valore Aggiunto, come ricavabile dal diritto unionale (Cfr. Causa C-182/17 del 22 febbraio 2018), non coincide con quella di impresa, rilevante ad altri fini impositivi, ed è elemento dirimente nel caso in oggetto; il suo esercizio, infatti, indipendente dallo scopo perseguito, determina la soggettività passiva ai fini IVA, anche laddove l’imprenditore sia sottoposto a procedure fallimentari.
Quel che conta per l’individuazione del corretto regime applicabile alle operazioni imponibili, ai fini IVA, compiute nella frazione di anno antecedente all’ammissione alla procedura in commento, è la concorsualità della procedura, con specifico riferimento ai principi di universalità soggettiva ed oggettiva.
La Suprema Corte evidenzia come l’universalità oggettiva dell’amministrazione straordinaria si evinca dall’art. 2, comma 2-bis del D.L. 347/2003, laddove viene disposto che il decreto di ammissione alla procedura di amministrazione straordinaria comporti lo spossessamento del debitore e l’affidamento al commissario straordinario della gestione dell’impresa e dell’amministrazione dei beni dell’imprenditore insolvente.
Risulta perciò evidente che la registrazione dell’IVA ed i relativi obblighi di fatturazione devono necessariamente essere disciplinati dall’art. 74-bis del D.P.R. 633/1972, atto ad impedire una frattura tra il periodo antecedente e successivo all’istaurazione della procedura (Cfr. Cass n. 14620/2019 e n. 10108/2020).
In ragione, poi, del principio di universalità soggettiva della procedura di amministrazione straordinaria, è inibita per il creditore l’esecuzione individuale, ancorché speciale, sui beni dei soggetti di cui alla procedura stessa; non è quindi possibile la riscossione del tributo a mezzo ruolo, dovendo il creditore erariale insinuarsi al passivo secondo il procedimento normativamente previsto.
Tale aspetto trova piena applicazione non solo in relazione all’imposta, ma anche con riferimento all’eventuale credito per sanzioni pecuniarie derivanti dalla violazione della normativa tributaria, qualora detta sanzione trovi applicazione per fatti intervenuti precedentemente all’ammissione alla procedura di amministrazione straordinaria.
