Con la sentenza n. 14465 del 23 maggio 2024, la Corte di Cassazione ha affrontato il caso dell’applicazione dell’imposta di registro nel caso di trasformazione di una S.r.l. in fondazione (c.d. trasformazione eterogenea regressiva).
Nel caso di specie, una fondazione impugnava l’avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle entrate, in ordine alla richiesta di registrazione dell’atto di trasformazione di una S.r.l. in fondazione, aveva escluso l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa secondo quanto previsto dall’art. 4, lett. c), della Tariffa Parte prima (“TP1”) allegata al d.p.r. n. 131/1986 (TUR), in quanto la trasformazione non sarebbe avvenuta tra società o enti “… aventi ad oggetto esclusivo o principale l’esercizio dell’attività commerciale ed agricola”.
Secondo l’A.F., in particolare, l’atto andava tassato in misura proporzionale pari al 3%, secondo la fattispecie residuale di cui al successivo art. 9 TP1, riguardante gli “(a)tti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”.
La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso, con sentenza confermata in appello.
Avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, deducendo anche la violazione dell’art. 20 TUR, atteso che la natura “patrimoniale” dell’atto contestato doveva esser desunta altresì da un conferimento di una somma di denaro al fondo di dotazione da parte di uno dei fondatori, elemento risultante dal verbale assembleare di trasformazione e, pertanto, rilevante ai fini della sua qualificazione.
In primo luogo, per la Suprema Corte, il conferimento di un’ulteriore somma di denaro al fondo di dotazione della fondazione, da parte di un altro soggetto, diverso dalla società trasformata, è un atto ulteriore (logicamente e cronologicamente successivo) rispetto a quello tassato di trasformazione (eterogenea) societaria, che non incide sugli effetti giuridici e sulla conseguente qualificazione della trasformazione.
In definitiva, l’art. 20 TUR – nell’attuale formulazione – impone di applicare l’imposta di registro in relazione all’intrinseca natura ed agli effetti giuridici dell’atto da registrare, indipendentemente dal titolo o dalla forma apparente, prendendo in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall’atto stesso e prescindendo da quelli “extratestuali e degli atti ad esso collegati”.
Non può pertanto attribuirsi rilevanza – come preteso dall’Agenzia – ad altri atti posti in essere, anche dalle stesse parti e collegati a quello oggetto di registrazione, al fine di ricercare la causa concreta della complessiva operazione, in quanto l’imposta di registro colpisce la manifestazione di ricchezza espressa nello specifico atto.
Un eventuale collegamento negoziale con altri atti, così come gli eventuali elementi extratestuali, possono assumere rilievo solo esclusivamente ai sensi dell’art. 10-bis dello Statuto del contribuente (“Disciplina dell’abuso del diritto o elusione fiscale”).
In secondo luogo, la Cassazione ha precisato che la trasformazione in commento è soggetta all’imposta in misura fissa, ai sensi del suddetto art. 4, visto che integra una modifica statutaria – sia pure l’ultima – di una società, e quindi non si tratta di una fattispecie riconducibile al successivo art. 9, ipotesi residuale, che si applica agli atti aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale e, cioè, onerose, a differenza della trasformazione di una società in una fondazione, in cui non è previsto alcun corrispettivo.
