Con l’art. 1, commi 145-146 della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di Stabilità 2016, cfr. contenuti correlati), il legislatore domestico ha introdotto nel nostro ordinamento, in linea con quanto previsto dall’Azione 13 del progetto BEPS dell’OCSE e dalla direttiva 2011/16/UE come modificata dalla direttiva 2016/881/UE relativa allo scambio di informazioni, il Country by Country Reporting (“CbCR”) fiscale.
Il riferimento ad un “CbCR fiscale” nasce dall’esigenza di distinguere tale adempimento dal CbCR pubblico introdotto dall’art. 89 della direttiva CRD IV (direttiva 2013/36/UE) che già prevede l’obbligo, per le istituzioni finanziarie, di pubblicare determinate informazioni fiscali in parte sovrapponibili a quelle previste dal CbCR fiscale.
Andando maggiormente nel dettaglio, la legge di Stabilità 2016 ha previsto che, a decorrere dal periodo d’imposta che ha inizio il primo gennaio 2016 o in data successiva, le società controllanti, residenti nel territorio dello Stato ex articolo 73 del TUIR, che hanno l’obbligo di redazione del bilancio consolidato, con un fatturato consolidato, conseguito dal gruppo di imprese multinazionali nel periodo d’imposta precedente a quello di rendicontazione, di almeno 750 milioni di euro e che non sono a loro volta controllate da soggetti diversi dalle persone fisiche, debbano trasmettere all’Agenzia delle Entrate una rendicontazione Paese per Paese che riporti, su base annuale ed in modo aggregato, i ricavi (distinti tra quelli generati con parti correlate e quelli generati da operazioni con parti terze), gli utili (perdite) lordi, le imposte sul reddito pagate per cassa e quelle maturate, insieme con altri elementi indicatori di un’attività economica effettiva tra cui il capitale dichiarato, gli utili non distribuiti, il numero totale di addetti su base equivalente a tempo pieno (compresi i collaboratori esterni che partecipano ad attività ordinarie) e le immobilizzazioni materiali diverse dalle disponibilità liquide e mezzi equivalenti.
Al tempo stesso, per ciascuna giurisdizione in cui opera il gruppo di imprese multinazionali, è necessario identificare ogni entità appartenente al gruppo multinazionale ivi residente, la giurisdizione fiscale di costituzione o di organizzazione, se diversa dalla giurisdizione di residenza fiscale, la natura dell’attività o delle principali attività svolte. Per quanto concerne le stabili organizzazioni, queste ultime devono essere indicate rispetto alla giurisdizione fiscale in cui sono situate, indicando altresì l’entità giuridica a cui fanno riferimento.
Alla redazione e presentazione del CbCR fiscale sono tenute anche le società controllate, residenti nel territorio dello Stato, nel caso in cui la società controllante che ha l’obbligo di redazione del bilancio consolidato sia residente in uno Stato che non ha introdotto l’obbligo di presentazione del CbCR fiscale ovvero non ha in vigore con l’Italia un accordo che consenta lo scambio delle informazioni relative al CbCR fiscale ovvero è inadempiente all’obbligo di scambio delle informazioni relative alla rendicontazione Paese per Paese.
In caso di omessa presentazione del CbCR fiscale o di invio dei dati incompleti o non veritieri, il legislatore italiano ha previsto che si applichi una sanzione amministrativa pecuniaria da euro 10.000 a euro 50.000.
In tale contesto, in attuazione della legge di stabilità 2016, l’8 marzo 2017 è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze (anche “Decreto”) del 23 febbraio 2017, volto a chiarire “modalità, termini, elementi e condizioni” per la trasmissione all’Agenzia delle Entrate del CbCR fiscale (cfr. contenuti correlati).
Il Decreto non presenta particolari elementi di novità rispetto a quanto disposto sia dall’Azione 13 che dalla Direttiva sullo scambio di informazioni, ma è rilevante in quanto definisce sia i termini relativi alla notificazione all’Agenzia delle Entrate dell’identità e della residenza, ai fini fiscali, dell’entità tenuta alla compilazione e presentazione del CbCR fiscale che i termini relativi all’invio dello stesso.
Più nello specifico, sulla base dell’art. 3 del Decreto in esame, le entità tenute alla presentazione della rendicontazione paese per paese ne danno comunicazione all’Agenzia delle entrate entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta oggetto di rendicontazione (i.e. il 2016). Entro il medesimo termine, qualsiasi entità appartenente al gruppo, residente nel territorio dello Stato, diversa da quella tenuta alla presentazione del CbCR, comunica all’Agenzia delle entrate l’identità e la residenza, ai fini fiscali, dell’entità tenuta alla presentazione della rendicontazione.
Inoltre, ai sensi dell’art. 5 del Decreto, il CbCR fiscale è presentato all’Agenzia delle entrate entro i dodici mesi successivi all’ultimo giorno del periodo di imposta di rendicontazione del gruppo multinazionale.
Al di là dei termini fin qui evidenziati, risultano rilevanti le indicazioni del Decreto anche relativamente all’utilizzo dei dati estrapolabili dal CbCR fiscale da parte dell’Agenzia delle entrate.
Da una parte, infatti, quest’ultima ha l’obbligo di mantenere la riservatezza delle informazioni contenute nel CbCR, in misura non inferiore a quanto stabilito ai sensi delle disposizioni della Convenzione multilaterale per la mutua assistenza amministrativa in materia fiscale (e, in particolare, l’art. 22 della stessa) al fine di tutelare i legittimi interessi dei contribuenti.
Dall’altra, è evincibile che particolare attenzione sarà posta alla determinazione dei prezzi di trasferimento. Infatti, l’art. 7 del Decreto evidenzia espressamente che l’Agenzia delle entrate utilizzerà il CbCR fiscale per valutare il rischio nella determinazione dei prezzi di trasferimento. Ciò non desta sorpresa in quanto l’OCSE nell’azione 13 ha sempre fatto riferimento al CbCR quale terzo pilastro degli oneri documentali in materia di Transfer Pricing (dopo il “Masterfile” e il “Country File”), specificando che: “The Country-by-Country Report will be helpful for high-level transfer pricing risk assessment purposes.” In tale prospettiva, il Decreto specifica, in modo opportuno, che le rettifiche dei prezzi di trasferimento da parte dell’Agenzia delle entrate non si possano basare sulle informazioni derivanti dal CbCR fiscale. Tuttavia, le informazioni che l’Agenzia delle entrate riceve possono costituire elementi per ulteriori indagini concernenti gli accordi sui prezzi di trasferimento o durante i controlli fiscali, a seguito dei quali possono essere eventualmente rettificate le basi imponibili. Ovviamente le informazioni derivanti dal CbCR fiscale possono essere utilizzate per la valutazione di ulteriori rischi – genericamente intesi – correlati all’erosione della base imponibile ed al trasferimento degli utili e, se del caso, per analisi economiche e statistiche.
Chiariti i termini di presentazione e individuato l’ambito di utilizzo dei dati, è – a questo punto – necessario attendere un provvedimento dell’Agenzia delle entrate che definirà le modalità per la presentazione del CbCR fiscale.